Accrual, periodo preparatorio e fase di transizione
Il Ministero Economia e Finanze ha commentato l'IPSAS 33 (si veda nostra precedente NEWS) che definisce l'approccio alla nuova contabilità economico patrimoniale Accrual, su cui Delfino & Partners sta già lavorando negli enti pubblici dopo aver approfondito tutti i 19 moduli (Quadro concettuale; 18 principi applicati ITAS), le 18 linee guida, il piano dei conti (che deve essere aggiornato dopo le modifiche agli schemi di bilancio ITAS 1 apportati dal Board Accrual il 27 gennaio 2025); gli schemi di bilancio.
Nella premessa al documento, il MEF rileva che la scelta di adottare un sistema contabile basato sul principio accrual, dettata dall’esigenza di poter disporre di una base informativa più completa e accurata e fornire un quadro chiaro e attendibile della situazione contabile, economica e patrimoniale, di un’amministrazione pubblica, porta inevitabilmente con sé dei cambiamenti importanti, diversificati a seconda delle singole giurisdizioni nazionali.
Sia che le fondamenta siano rappresentate dagli standard internazionali IPSAS o dagli standard contabili nazionali elaborati in coerenza con gli IPSAS, il processo di adozione e implementazione del nuovo sistema contabile è fortemente influenzato dal contesto specifico, in particolare: i sistemi contabili e di gestione esistenti, la capacità istituzionale e le esigenze dei vari stakeholder. Tale processo richiede sempre un'attenta pianificazione e, ovviamente, il coinvolgimento e il coordinamento di tutte le entità interessate.
Considerate le difficoltà emerse, a livello internazionale, nelle esperienze di passaggio a un sistema contabile accrual, nel mese di giugno 2011 l'IPSAS Board ha approvato un progetto per elaborare uno specifico standard contabile in grado di affrontare le questioni derivanti dalla prima adozione degli IPSAS e “assistere” i neo-utilizzatori nella transizione al nuovo sistema contabile.
Questo progetto IPSAS ha portato alla redazione e approvazione, nel 2015, dello standard internazionale IPSAS 33 First-time adoption of Accrual Basis IPSAS. Successivamente l’IPSAS Board ha ravvisato la necessità di revisionare lo standard IPSAS 33 (2015) pubblicando, nel mese di agosto 2024, l’Exposure Draft 91, Limited-scope Updates to First-Time Adoption of Accrual Basis International Public Sector Accounting standards (IPSAS) (Amendments to IPSAS 33), aperto alla consultazione pubblica fino al 13 dicembre 2024.
La Nota DEL Ministero Economia e Finanze, si propone di fornire una descrizione degli aspetti principali che caratterizzano l’IPSAS 33 e gli emendamenti proposti nell’Exposure Draft 91, alcune esperienze internazionali e il percorso italiano per l’adozione di un sistema di contabilità accrual unico nelle pubbliche amministrazioni.
Il “periodo preparatorio” e i diversi approcci
Il passaggio a una contabilità a base accrual richiede un periodo preparatorio caratterizzato da un’attenta pianificazione delle attività e da uno studio delle caratteristiche tecnico-informatiche, organizzative e contabili del contesto.
Per affrontare adeguatamente la transizione agli IPSAS, le attività “preparatorie” devono essere espletate con congruo anticipo e con una strategia chiaramente sequenziata e graduale nell’adozione del nuovo sistema contabile accrual. La definizione di tali attività non può essere delegata a un organo esterno e, per così dire, estraneo ai singoli ordinamenti nazionali, proprio in virtù delle singolarità di tali ordinamenti.
I fattori che influenzano la “migrazione” verso un sistema di contabilità accrual sono molteplici e variano notevolmente a seconda delle specifiche caratteristiche del settore pubblico interessato. Alcuni influenzano il processo di migrazione e includono certamente l’attuale base contabile utilizzata, la capacità dei sistemi informativi esistenti e la completezza e accuratezza delle informazioni, con particolare riferimento alle attività e passività, come anche il sistema di governo, la legislazione e i regolamenti su cui si basano il bilancio e la rendicontazione, fino ad arrivare alle capacità e alle competenze necessarie per affrontare tale cambiamento.
Pertanto, prima di considerare percorsi di transizione alternativi è necessario avere una chiara comprensione del divario tra il sistema contabile vigente e il sistema di contabilità basato sul principio accrual (IPSAS), nonché delle lacune in termini di “capacity” e di risorse disponibili per il loro sviluppo, tenendo nella debita considerazione, sulla base del quadro contabile esistente, i diversi punti di partenza dei vari sottosettori.
Tutti questi fattori potrebbero avere un impatto sulla decisione riguardo al tipo di percorso da intraprendere nella transizione verso la contabilità accrual. In particolare, a livello internazionale, quest’ultimo viene spesso descritto come un approccio "tutto e subito" (big-bang) o graduale (a fasi). Tuttavia, nella pratica esistono diverse modalità e varianti a tali approcci che possono essere utilmente considerate durante lo sviluppo della strategia e del piano di implementazione a livello nazionale.
Big-bang approach
Come la denominazione stessa suggerisce, l’approccio big-bang prevede un passaggio “repentino” al nuovo sistema contabile. Ciò comporta l’adozione, da parte delle amministrazioni, di tutti i requisiti previsti dagli IPSAS e la pubblicazione di bilanci approvati (audited financial statements) a partire da una determinata data.
Tale tipo di approccio è più facilmente perseguibile in quelle giurisdizioni che già applicano una contabilità a base accrual, ancorché modificata, in quanto dovranno affrontare sfide e sostenere costi di implementazione notevolmente inferiori rispetto a giurisdizioni nelle quali viene utilizzata una contabilità per cassa, pura o modificata.
Phased approach
L’approccio attuato “per fasi” (phased approach) consiste nell'adozione graduale degli IPSAS in funzione della capacità istituzionale, con l'obiettivo di soddisfare solo alcuni requisiti IPSAS nel breve periodo e di implementare progressivamente i requisiti IPSAS restanti (nella misura più ampia possibile) nel medio termine ed entro la fine del periodo di transizione. Lo standard IPSAS 33, ad esempio, è concepito per un approccio graduale che prevede la possibilità per il “neo-adottante” di beneficiare di alcune deroghe ai requisiti degli IPSAS in un periodo massimo di tre anni.
Questo tipo di approccio consente uno sviluppo graduale, in linea con le tempistiche di implementazione, di tutte quelle competenze necessarie a colmare i gap esistenti rispetto al modello contabile IPSAS e un miglioramento progressivo della qualità delle informazioni contabili in ogni fase.
Tuttavia, va sottolineato che un approccio graduale presenta dei rischi, costituiti principalmente dai più lunghi periodi di implementazione che potrebbero comportare un certo “logoramento” a causa del prolungato processo di riforma (reform fatigue) e/o una perdita di “slancio” e di sostegno politico alla riforma stessa.
Pertanto, nel determinare le tempistiche afferenti al processo di implementazione, sarà necessario assumere decisioni sul bilanciamento tra il tempo impiegato per i lavori preparatori e il tempo necessario per la transizione effettiva in linea con i requisiti dell'IPSAS 33.
Tempistiche brevi di implementazione (fino a tre anni) potrebbero essere appropriate nel caso in cui la base contabile di partenza non sia troppo “deviante” rispetto agli IPSAS o in presenza di un forte sostegno politico e i vantaggi di lunghi periodi di attuazione (più di sei anni) devono essere bilanciati con i rischi della c.d. “reform fatigue”.
Periodi di implementazione medi (da tre a cinque anni) forniscono più tempo per la preparazione di piani di attuazione dettagliati, per lo sviluppo di politiche contabili conformi, per il potenziamento e il collaudo di nuovi sistemi informativi e per l’organizzazione ed erogazione di programmi di formazione a tutti i soggetti interessati.
Va osservato che l’IPSAS 33 non prescrive un approccio particolare per la transizione a un sistema di contabilità accrual (IPSAS) e che qualsiasi approccio adottato da una giurisdizione dipende da vari specifici fattori i quali, in ultima analisi, rendono l’approccio unico per tale giurisdizione.
È dunque possibile progettare percorsi di transizione diversi e servirsi di varianti ai due approcci sopra descritti. Si potrebbe, ad esempio, sfruttare un progetto pilota al fine di testare il nuovo sistema contabile e individuare possibili aree di criticità. Agli enti coinvolti in tale progetto pilota potrebbe poi essere richiesto di adottare un approccio “big-bang” o “phased approach” a seconda dei casi e in considerazione delle tempistiche definite e dei risultati raggiunti.
Inoltre, per quanto riguarda la presentazione di un bilancio di apertura conforme ai requisiti definiti dagli stessi, considerata la sfida rappresentata dall’iniziale attuazione di standard basati sul principio accrual (gli stessi IPSAS oppure standard contabili ispirati agli IPSAS elaborati da una particolare giurisdizione), potrebbe essere utile considerare un approccio c.d. “dry-run”.
Dry run approach
Tale approccio prevede l’utilizzo di conti di prova (dry-run accounts), privi di valore giuridico e prodotti parallelamente ai conti predisposti secondo la base contabile esistente e le disposizioni e i regolamenti contabili vigenti.
Pur non avendo valore giuridico, nella preparazione di tali “dry-run accounts” gli enti interessati dovrebbero in ogni caso cercare di rispettare tutti i requisiti in termini di rilevazione, valutazione e informativa stabiliti dagli standard contabili a base accrual. L’utilizzo di un approccio “di prova” potrebbe essere affidato agli stessi enti pilota e contribuire all’individuazione di eventuali aree problematiche o lacune da colmare, perfezionando la completezza e l'accuratezza delle informazioni e favorendo il processo di implementazione in generale.
In definitiva, l’approccio (o eventuali varianti) da adottare, così come le tempistiche e le tappe chiave rispetto alle quali è possibile monitorare i progressi fatti affinché la gestione del processo di adozione di un sistema contabile a base accrual (IPSAS) sia efficace, devono essere stabilite dalla singola giurisdizione in considerazione delle peculiari caratteristiche che contraddistinguono il proprio settore pubblico (come, ad esempio, le diverse posizioni di partenza dei vari settori e sottosettori) e di tutti quegli interventi che si renderanno necessari per l’implementazione del nuovo sistema contabile.
L'Italia ha optato per l’introduzione di un sistema di contabilità economico-patrimoniale unico per tutte le pubbliche amministrazioni (non secondo comparti).
Il percorso di adozione di tale sistema scelto dalla Struttura di governance della RGS per le pubbliche amministrazioni italiane, allineato con le prescrizioni previste dalla Riforma 1.15 del PNRR, è caratterizzato dall’utilizzo di un “phase approach” così strutturato:
un “periodo preparatorio” (2018-2026) caratterizzato da un’attività di studio, di pianificazione e di definizione dell’impianto contabile e da un “fase pilota” con l’utilizzo di “dry run accounts” (2025-2026);
un “periodo di transizione” (dal 2027) disciplinato da una legge di riforma contabile che verrà emanata entro il 2026.