News

La Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate dell’Emilia Romagna, con risposta n. 909-764/2019 del 7 novembre 2019, ha fornito un'interpretazione per l'art. 10 comma 2 del DPR 633/1972, il quale prevede che "Sono altresì esenti dall’imposta le prestazioni di servizi effettuate nei confronti dei consorziati o soci da consorzi, ivi comprese le società consortili e le società cooperative con funzioni consortili, costituiti tra soggetti per i quali, nel triennio solare precedente, la percentuale di detrazione di cui all’ articolo 19-bis, anche per effetto dell’opzione di cui all’ articolo 36-bis, sia stata non superiore al 10 per cento, a condizione che i corrispettivi dovuti dai consorziati o soci ai predetti consorzi e società non superino i costi imputabili alle prestazioni stesse".
Si tratta di normativa che deroga al regime ordinario della fatturazione IVA tra soggetti giuridicamente distinti, consentendo ai consorzi (e società consortili) di fatturare i rapporti infra-consorziati in regime di esenzione qualora gli stessi siano costituiti da soggetti che hanno una limitata o nulla percentuale di detrazione, per evitare aggravi dovuti all’indetraibilità dell’imposta relativa ai servizi esternalizzati verso strutture collegate.
La disposizione discende dalla normativa comunitaria. L’art. 132, par. 1, lett. f), della Direttiva n. 2006/112/CE, consente agli Stati membri di esentare "le prestazioni di servizi effettuate da associazioni autonome di persone che esercitano un’attività esente o per la quale non hanno la qualità di soggetti passivi, al fine di rendere ai loro membri i servizi direttamente necessari all’esercizio di tale attività, quando tali associazioni si limitano ad esigere dai loro membri l’esatto rimborso della parte delle spese comuni loro spettante, a condizione che questa esenzione non possa provocare distorsioni della concorrenza".
Presupposti e limiti per l'applicazione della disposizione sono stati individuati nella circolare n. 23/E/2009, che ha precisato come "la ratio della previsione esentativa sia riferibile anche a consorzi costituiti tra soggetti che non hanno la qualifica di soggetti passivi, i quali, svolgendo attività escluse dal campo di applicazione dell’IVA, non hanno comunque diritto ad operare la detrazione dell’imposta pagata sugli acquisti. La stessa norma comunitaria di riferimento equipara espressamente ai fini in esame i consorziati che esercitano attività esenti e le "persone che svolgono attività per la quale non hanno la qualifica di soggetti passivi". 
La circolare non precisava, però se detta esenzione si applicasse a condizione che il soggetto non avesse del tutto una posizione IVA, oppure se potesse, concretamente, esercitare il diritto alla detrazione per l’acquisto della prestazione ricevuta, ma solo se inerente una attività commerciale.
Le interpretazioni possibili erano due.
1) quella che pare più conforme all’impostazione normativa italiana, descritta nella circolare, (che considera il complesso dell’attività esercitata dai consorziati, nel caso di prestazioni esenti ed imponibili) era considerare il Comune comunque soggetto passivo IVA (avendo una partita IVA) e determinare il pro-rata in base alla detraibilità effettiva totale. Tuttavia, si poneva il problema di come calcolarla. Applicando l’art. 19bis del DPR 633/1972, non potrebbe tenersi conto delle entrate istituzionali, perché questo fa riferimento al rapporto tra entrate comunque rilevanti IVA. La specifica della circolare 23/2009 per cui, in caso di operazioni imponibili ed esenti la percentuale si calcola in base al "rapporto percentuale tra le operazioni diverse da quelle imponibili e le complessive operazioni effettuate nel periodo d’imposta" e che "In sostanza, sulla base della propria contabilità il consorziato dovrà determinare una percentuale di detraibilità che tenga conto di tutte le attività esercitate" non chiariva se si potesse, effettivamente (come parrebbe opportuno), considerare nel rapporto l’attività istituzionale (come entrate ad esempio o determinando la percentuale dell’IVA effettivamente detratta rispetto a quella pagata sugli acquisti).
2)La seconda era considerare l’ente in base alla qualifica soggettiva che assume con riferimento alla prestazione acquisita e quindi se agisce o meno nell’ambito di attività istituzionale.
La risposta della DRE asseconda la prima soluzione e "forza" il dato sul quale determinare il rapporto, precisando che "Ai fini del regime d'esenzione in argomento, le operazioni fuori campo, poste in essere dai soggetti privi della qualifica di soggetti passivi, possono essere equiparate alle operazioni esenti; ciò, al solo fine di verificare in capo ad essi la presenza di operazioni attive che non danno diritto alla detrazione dell'imposta". Per cui: "La determinazione del pro rata sarà fatta tenendo conto di tutte le attività svolte, vale a dire "complessivamente effettuate", comprensive di operazioni fuori campo, commerciali esenti e imponibili. Il regime di esenzione disciplinato al richiamato articolo 10, comma 2, potrà applicarsi, in presenza delle residue condizioni, solo se la percentuale di detraibilità, nel triennio solare precedente, non abbia superato il 10%." Di conseguenza, il pro-rata sarà determinato come rapporto tra le operazioni imponibili IVA e, sulla base di quanto rappresentato dal Comune istante, il totale delle entrate correnti così come riportate nel rendiconto ai primi tre titoli dello stesso.
Come evidenziato, l'interpretazione è coerente con la ratio della disposizione ed ha il pregio di semplificare i rapporti con tutti i consorzi o società consortili, prescindendo dall'attività resa, ma va oltre, in realtà, al dettato normativo. La seconda interpretazione apparirebbe più conforme alla dicotomia tra attività istituzionale e commerciale svolta dagli enti pubblici, ma contrasta con quella data dall'amministrazione finanziaria.
Di conseguenza, restano auspicabili chiarimenti a livello normativo, nonché la pubblicazione della nota sul sito dell'Agenzia delle entrate, pur restando l'interpello vincolante solo per chi lo pone.