Visti:
-l’art. 7, comma 1, D.L. 504/1992;
-l’art. 9, comma 8, D.L. 23/2011
-l’art 2, comma 5 bis, D.L. 102/2013;
-l’art. 1, comma 759, L. 160/2019;
-l’art. 1, comma 770, L. 160/2019;
-Risoluzione n. 168/E, 26 gennaio 1998
-l’art. 6, D.M. 200/2012
-Cassazione sentenza, 09 settembre 2024, n. 24200
Ci pregiamo di osservare quanto segue.
Per prima cosa occorre identificare il quadro normativo inerente all’esenzione per gli enti non commerciali. Già la normativa ICI conteneva un’apposita previsione di esclusione ed in particolare si può leggere all’articolo 7 del Decreto Legislativo 504/1992 che sono esenti dall’imposta “a) gli immobili posseduti dallo Stato, dalle regioni, dalle province, nonché dai comuni, se diversi da quelli indicati nell'ultimo periodo del comma 1 dell'articolo 4, dalle comunità montane, dai consorzi fra detti enti, dalle unità sanitarie locali, dalle istituzioni sanitarie pubbliche autonome di cui all'articolo 41 della legge 23 dicembre 1978, n. 833, dalle camere di commercio, industria, artigianato ed agricoltura, destinati esclusivamente ai compiti istituzionali;
b) i fabbricati classificati o classificabili nelle categorie catastali da E/1 a E/9;
c) i fabbricati con destinazione ad usi culturali di cui all'articolo 5-bis del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 601, e successive modificazioni;
d) i fabbricati destinati esclusivamente all'esercizio del culto, purché compatibile con le disposizioni degli articoli 8 e 19 della Costituzione, e le loro pertinenze;
e) i fabbricati di proprietà della Santa Sede indicati negli articoli 13, 14, 15 e 16 del Trattato lateranense, sottoscritto l'11 febbraio 1929 e reso esecutivo con legge 27 maggio 1929, n. 810;
f) i fabbricati appartenenti agli Stati esteri e alle organizzazioni internazionali per i quali è prevista l'esenzione dall'imposta locale sul reddito dei fabbricati in base ad accordi internazionali resi esecutivi in Italia;
g) i fabbricati che, dichiarati inagibili o inabitabili, sono stati recuperati al fine di essere destinati alle attività assistenziali di cui alla legge 5 febbraio 1992, n 104, limitatamente al periodo in cui sono adibiti direttamente allo svolgimento delle attività predette;
h) i terreni agricoli ricadenti in aree montane o di collina delimitate ai sensi dell'articolo 15 della legge 27 dicembre 1977, n. 984;
i) gli immobili utilizzati dai soggetti di cui all'articolo 73, comma 1, lettera c), del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e successive modificazioni, fatta eccezione per gli immobili posseduti da partiti politici, che restano comunque assoggettati all'imposta indipendentemente dalla destinazione d'uso dell'immobile, destinati esclusivamente allo svolgimento con modalità non commerciali di attività assistenziali, previdenziali, sanitarie, di ricerca scientifica, didattiche, ricettive, culturali, ricreative e sportive, nonché delle attività di cui all'articolo 16, lettera a), della legge 20 maggio 1985, n. 222.”
Tali esenzioni vengono replicate anche ai fini IMU ed in particolare l’articolo 9, comma 8 del Decreto Legge 23/2011 stabiliva che “Sono esenti dall'imposta municipale propria gli immobili posseduti dallo Stato, nonché gli immobili posseduti, nel proprio territorio, dalle regioni, dalle province, dai comuni, dalle comunità montane, dai consorzi fra detti enti, ove non soppressi, dagli enti del servizio sanitario nazionale, destinati esclusivamente ai compiti istituzionali. Si applicano, inoltre, le esenzioni previste dall'articolo 7, comma 1, lettere b), c), d), e), f), h), ed i) del citato decreto legislativo n. 504 del 1992. Sono altresì esenti i fabbricati rurali ad uso strumentale di cui all'articolo 9, comma 3-bis, del decreto-legge 30 dicembre 1993, n. 557, convertito, con modificazioni, dalla legge 26 febbraio 1994, n. 133, ubicati nei comuni classificati montani o parzialmente montani di cui all'elenco dei comuni italiani predisposto dall'Istituto nazionale di statistica (ISTAT).”
Anche oggi l’esenzione IMU per le associazioni no profit viene evidenziata all’articolo 1, comma 759, lettera della Legge 160/2019 nel quale si può leggere che sono esenti dall'imposta, per il periodo dell'anno durante il quale sussistono le condizioni “gli immobili posseduti e utilizzati dai soggetti di cui alla lettera i) del comma 1 dell'articolo 7 del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504, e destinati esclusivamente allo svolgimento con modalità non commerciali delle attività previste nella medesima lettera i); si applicano, altresì, le disposizioni di cui all'articolo 91-bis del decreto-legge 24 gennaio 2012, n. 1, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 marzo 2012, n. 27, nonché il regolamento di cui al decreto del Ministro dell'economia e delle finanze 19 novembre 2012, n. 200.”
Per rientrare nei casi di esenzione devono perciò sussistere un requisito di natura soggettiva:
- le amministrazioni statali e gli enti territoriali;
- le aziende sanitarie e gi enti pubblici istituiti esclusivamente per lo svolgimento di attività previdenziali, assistenziali e sanitarie;
- gli enti pubblici non economici;
- gli istituti previdenziali e assistenziali;
- le università e gli enti di ricerca;
- le aziende pubbliche di servizi alla persona;
- gli enti privati, ovvero gli enti disciplinati dal codice civile (associazioni, fondazioni e comitati) e gli enti disciplinati da specifiche leggi di settore, come le organizzazioni di volontariato (L. n. 266/1991), le organizzazioni non governative (art. 5 L. n. 49/1987), le associazioni di promozione sociale (L. n. 383/2000), le associazioni sportive dilettantistiche (art. 90 L. n. 289/2002), le fondazioni risultanti dalla trasforma-zione degli enti autonomi lirici e delle istituzioni concertistiche assimilate (D. Lgs. n. 134/1998), le ex IPAB privatizzate (a seguito, da ultimo, dal D. Lgs. n. 207/2001), le ONLUS (D.Lgs. n. 460/1997);
- gli enti ecclesiastici civilmente riconosciuti secondo le previsioni dell’Accordo modificativo del Concordato lateranense e delle intese tra lo Stato italiano e le altre confessioni religiose. ed un requisito di natura oggettiva, ossia che nell’immobile per cui si invoca l’esenzione venga svolta una delle seguenti attività:
- assistenziale;
- previdenziale;
- sanitaria;
- di ricerca scientifica;
- didattica;
- ricettiva;
- culturale;
- ricreativa;
- sportiva;
- religiosa e di culto.
Inoltre è necessario che tali attività siano svolte con modalità non commerciale. Ai sensi del D.M. n. 200/2012 le attività istituzionali sono considerate svolte in modo non commerciale quando:
1.sono prive di scopo di lucro;
2.per loro natura non si pongono in concorrenza con altri operatori del mercato che perseguono uno scopo di lucro;
3.costituiscono espressione dei principi di solidarietà e sussidiarietà.
Doveroso ricordare che l’Agenzia delle Entrate con risoluzione n. 168/E del 26.01.1998 ha specificato che non tutte le organizzazioni non lucrative di utilità sociale (ONLUS) rientrano nell’ambito applicativo dell’art. 7, c.1, lettera i) del D. Lgs. N. 504/1992 precisando come “la riconducibilità nella categoria soggettiva delle ONLUS prescinde da qualsiasi indagine sull’oggetto esclusivo o principale dell’ente e, quindi, sulla commercialità o meno dell’attività di fatto dallo stesso svolta”, fermo restando, comunque, che “i comuni, le province, le regioni e le province autonome di Trento e di Bolzano possono deliberare nei confronti delle ONLUS la riduzione o l’esenzione dal pagamento dei tributi di loro pertinenza e dai connessi adempimenti”.
Per quanto appena esposto, se l’associazione oggetto di quesito possiede i requisiti enunciati, l’esenzione potrebbe essere riconosciuta sempre che abbia effettuato la dichiarazione IMU nei termini di legge.
E’ pacifico che ai fini ICI non sussisteva l’obbligo dichiarativo in quanto l’articolo 10 comma 4 del D.Lgs. 504/1992 prevedeva che “I soggetti passivi devono dichiarare gli immobili posseduti nel territorio dello Stato, con esclusione di quelli esenti dall'imposta ai sensi dell'articolo 7, su apposito modulo, entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi relativa all'anno in cui il possesso ha avuto inizio;”
Per quanto concerne l’obbligo dichiarativo ai fini IMU ci viene in aiuto la giurisprudenza che con la sentenza n. 24200 del 9 settembre 2024 della Corte di Cassazione ha affermato che gli enti non profit, per poter fruire dell’esenzione IMU, devono presentare regolarmente la dichiarazione, la cui scadenza è perentoria.
La Suprema Corte sottolinea quanto previsto dall’articolo 2, comma 5 bis Decreto Legge 102/2013 il quale prevede che “Ai fini dell'applicazione dei benefici di cui al presente articolo, il soggetto passivo presenta, a pena di decadenza entro il termine ordinario per la presentazione delle dichiarazioni di variazione relative all'imposta municipale propria, apposita dichiarazione, utilizzando il modello ministeriale predisposto per la presentazione delle suddette dichiarazioni, con la quale attesta il possesso dei requisiti e indica gli identificativi catastali degli immobili ai quali il beneficio si applica. Con decreto del Ministero dell'economia e delle finanze sono apportate al predetto modello le modifiche eventualmente necessarie per l'applicazione del presente comma.”
Per quanto sopra, a parere di chi scrive, visto anche l’articolo 6 del già citato D.M. 200 del 2012 il quale prevede che “Gli enti non commerciali presentano la dichiarazione di cui all'articolo 9, comma 6, del decreto legislativo 14 marzo 2011, n. 23, indicando distintamente gli immobili per i quali e' dovuta l'IMU, anche a seguito dell'applicazione del comma 2 dell'articolo 91-bis, del decreto-legge n. 1 del 2012, nonché gli immobili per i quali l'esenzione dall'IMU si applica in proporzione all'utilizzazione non commerciale degli stessi, secondo le disposizioni del presente regolamento. La dichiarazione non è presentata negli anni in cui non vi sono variazioni.” si reputa che la dichiarazione del 2011 possa valere per le annualità successive fino alla cessazione delle attività. Successivamente è onere del contribuente provvedere a effettuare nuova dichiarazione anche perché a decorrere dal 2020 l’articolo 1,comma 770 della Legge 160 del 2019 chiarisce che “Gli enti di cui al comma 759, lettera g), devono presentare la dichiarazione, il cui modello è approvato con decreto del Ministero dell'economia e delle finanze, sentita l'ANCI, entro il 30 giugno dell'anno successivo a quello in cui il possesso degli immobili ha avuto inizio o sono intervenute variazioni rilevanti ai fini della determinazione dell'imposta. Si applica il regolamento di cui al decreto del Ministro dell'economia e delle finanze 19 novembre 2012, n. 200. La dichiarazione deve essere presentata ogni anno. Nelle more dell'entrata in vigore del decreto di cui al primo periodo, i contribuenti continuano ad utilizzare il modello di dichiarazione di cui al decreto del Ministro dell'economia e delle finanze 26 giugno 2014, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 153 del 4 luglio 2014.” ed è per tale ragione che, anche se l’attività senza scopo di lucro avesse avuto seguito, si ritiene che la dichiarazione dovesse essere presentata nei termini per l’annualità 2020 e successive.
