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Con la delibera ANAC n. 33/2025 (v. news pubblicata sul nostro sito), la definizione data dall’Autorità di “onerosità”, ai fini dell’interpretazione dell’art. 5 D.Lgs. 38/2021, si allinea con i più recenti orientamenti dell’Agenzia delle entrate ai fini IVA sul medesimo concetto, a fini fiscali, ma occorre però prestare attenzione alle conseguenti implicazioni fiscali.

L’Autorità precisa con riferimento all’art. 5 del d.lgs. 38/2021 che: “Il riferimento, contenuto nella norma, alla “gestione gratuita”, sembrerebbe invece inteso ad escludere la corresponsione di un canone periodico, associato all’utilizzo dell’impianto sportivo, in quanto bene del patrimonio indisponibile dell’ente locale, che talvolta è posto in capo al concessionario come retaggio dell’inquadramento del rapporto concessorio come concessione di beni e non come concessione di servizi. Aspetto, questo, che non incide sul carattere oneroso della concessione e che non consente di collocarla al di fuori del perimetro del Codice in assenza di una esplicita previsione in tal senso del legislatore”.

Dal punto di vista fiscale ed in particolare ai fini IVA, il rapporto concessorio, così come la finanza progetto, rappresenta una tipologia di contratto qualificato per legge "a titolo oneroso” senza che l’assenza di una somma di denaro possa comportare la qualifica dell’operazione di cessione come gratuita. Questo ha comportato ad esempio l’assoggettamento ad IVA della cessione “gratuita” del diritto di superficie nell’ambito di una operazione di partenariato che “trova una legittima giustificazione economica che si traduce in minori canoni di leasing che il Comune è tenuto a pagare” (V. Risposta n. 699 dell’11 ottobre 2021).

L’assenza di un canone, tuttavia, comporta di norma il venir meno di operazioni attive e, se imponibili IVA, come contropartita, il correlato diritto alla detrazione (art. 19 ed art. 19bisII del D.P.R. 633/1972), nella misura in cui non vi sia un obbligo di “auto-fatturazione”. Tuttavia, come evidenziato nella già citata risposta, il fatto che il contratto sia “oneroso” fa venir meno ulteriori considerazioni sul trattamento fiscale di operazioni gratuite.

Può viceversa verificarsi una ipotesi di operazione permutativa ai sensi degli artt. 11 e 13 del Decreto IVA, in base al quale “Le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate in corrispettivo di altre cessioni di beni o prestazioni di servizi, o per estinguere precedenti obbligazioni, sono soggette all'imposta separatamente da quelle in corrispondenza delle quali sono effettuate” assumendosi come base imponibile il valore normale.

In fattispecie analoga (concessione in gestione e ristrutturazione di impianto sportivo senza corresponsione del canone), l’Agenzia delle entrate nell’interpello 901-591/2023 ha confermato, al pari di Anac, come l'operazione non possa considerarsi gratuita, bensì onerosa ed altresì "permutativa" ai sensi dell'art. 11 del DPR 633/72 (lavori in cambio di gestione).

Si tratta di una soluzione che risponde ai principi dell'imposta sul valore aggiunto ed evita, peraltro, la rettifica di IVA per fuoriuscita del bene da una attività commerciale. Tuttavia, sottopone ad altri interrogativi verificando il comportamento fiscale in fattispecie del tutto similari.

Generalmente nella gestione in concessione di impianti sportivi (e non solo) viene previsto un canone, ma non vengono fatturati i lavori svolti in quanto in uso al concessionario fino a scadenza della concessione, al termine del quale i beni tornano nella disponibilità dell'ente o vengono devoluti gratuitamente. Tale principio è stato ancora recentemente rimarcato dall'Agenzia delle entrate con riferimento al rimborso dell'IVA sostenuta su questi oneri. Si tratta infatti di beni "fin dall’inizio, di proprietà dell’ente locale concedente, mentre, per tutta la durata della convenzione, la società acquisisce il diritto di gestire gli impianti e di trarne un utile economico" (Risoluzione n. 372/E/2008), che non possono essere definiti ammortizzabili, ma che, sulla base della giurisprudenza, legittimano il diritto al rimborso dell'IVA detraibile (v. Risoluzione n. 20/E/2025).

Sul punto, esiste anche una disposizione che non risulta abrogata, ovvero l’art. 80, comma 55, della L. n. 289/2002 precisa: “La concessione di costruzione e gestione di appalti pubblici di cui all’articolo 19, comma 2, della legge 11 febbraio 1994, n. 109, e successive modificazioni, non costituisce operazione permutativa”. Si tratta di disposizione che andrebbe calata anche nei nuovi strumenti mutuati sulla falsariga dell’art. 19 c. 2, ma che non è peraltro più riproposta, tra le norme interpretative, nella bozza di testo unico IVA che dovrebbe entrare in vigore dal 1° gennaio 2026.

Si tratta di un elemento che va tenuto in considerazione in specie qualora le operazioni disciplinate dall'art. 5 del D.Lgs. 38/2011 si sviluppino. Il trattamento fiscale permutativo potrebbe rivelarsi vantaggioso per l'ente atteso che le operazioni, in rilevanza IVA, potrebbero risultare neutrali, ma non si può non tenere conto anche del trattamento fiscale che i beni in concessione assumono nei confronti del concessionario.