Richiesta esenzione IVA dai consorzi: indicazioni operative
Arrivano in questi giorni le richieste, da parte di consorzi e società consortili, di attestazione della condizione soggettiva di cui all'art. 10 c. 2 del D.P.R. 633/1972 per usufruire dell'esenzione IVA nei rapporti con gli enti consorziati, ovvero di avere un pro rata di detraibilità IVA inferiore al 10% e si ripropone il dubbio su come calcolare detta percentuale.
La norma consente di fatturare i rapporti infra-consorziati in regime di esenzione qualora gli stessi siano costituiti da soggetti che hanno una limitata o nulla percentuale di detrazione, per evitare aggravi dovuti all’indetraibilità dell’imposta relativa ai servizi esternalizzati verso strutture collegate.
Spesso gli enti locali hanno però difficoltà a redigere l'attestazione, magari avendo acquisito la prestazione nell'ambito di attività istituzionale, ma presentando dichiarazioni IVA con pro rata ben maggiore del 10%. L'applicazione del pro rata ex art. 19bis conduce a distorsioni posto che implica l'assoggettamento ad IVA di prestazioni istituzionali, dove il pro rata dovrebbe essere pari a zero.
Presupposti e limiti per l'applicazione della disposizione sono stati individuati nella circolare n. 23/E/2009, che ha precisato l'applicazione della disposizione anche a soggetti che non hanno la qualifica di soggetti passivi. Spiega "la ratio della previsione esentativa sia riferibile anche a consorzi costituiti tra soggetti che non hanno la qualifica di soggetti passivi, i quali, svolgendo attività escluse dal campo di applicazione dell’IVA, non hanno comunque diritto ad operare la detrazione dell’imposta pagata sugli acquisti. La stessa norma comunitaria di riferimento equipara espressamente ai fini in esame i consorziati che esercitano attività esenti e le “persone che svolgono attività per la quale non hanno la qualifica di soggetti passivi”.
Successivamente, la Circolare n. 5/E del 17 febbraio 2011 par. 2.1.2 lettera a) ha specificato che “… sulla base della propria contabilità il consorziato dovrà determinare una percentuale di detraibilità che tenga conto di tutte le attività esercitate. Soltanto nel caso in cui la percentuale delle prestazioni che danno diritto a detrazione risulti non superiore al 10 per cento di quelle complessivamente effettuate, il consorziato avrà diritto a ricevere dal consorzio prestazioni in esenzione d’imposta", senza però specificare se si trattasse di attività rilevanti IVA o meno.
Le interpretazioni possibili sono state nel tempo due:
1) quella più conforme all’impostazione adottata dalla normativa italiana, descritta nella circolare 23/2009, è considerare comunque il complesso dell’attività esercitata dai consorziati determinando il pro-rata in base alla detraibilità effettiva totale. Tuttavia, si è posto da subito il problema di come calcolarla. Facendo riferimento all’art. 19bis del DPR 633/1972 citato dalla norma, non potrebbe tenersi conto delle entrate istituzionali, perché questo fa riferimento al rapporto tra entrate comunque rilevanti IVA;
2) la seconda, conforme ai principi generalissimi dell'imposta, è considerare l’ente in base alla qualifica soggettiva che assume con riferimento alla prestazione acquisita e quindi se agisca o meno nell’ambito di attività istituzionale, con conseguente diritto o meno alla detrazione IVA.
Sul punto, va rilevato che la Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate dell’Emilia Romagna, con risposta n. 909-764/2019 del 7 novembre 2019, ha fornito la propria interpretazione precisando che occorre tenere conto di tutte le operazioni commerciali ed istituzionali effettuate dal comune ("escluse" da IVA), e quindi alle entrate riportate ai primi tre titoli del bilancio di entrata dell’ente (ovvero del rendiconto). Ciò conformemente all'impostazione adottata dalla circolare 23/2009, ma integrando l'elemento controverso (e non in linea con il riferimento all'art. 19bis), sulla composizione del denominatore, riferito non solo alle entrate rilevanti IVA, ma a tutte quelle istituzionali "escluse".
Anche questa interpretazione presta il fianco a dubbi, pensando "alla ratio" della disposizione, nel caso in cui la prestazione sia acquisita nell'ambito di attività commerciale e quindi rechi IVA totalmente detraibile. Tuttavia, l'Agenzia delle entrate pacificamente richiede di considerare tutte le attività esercitate ed il criterio quindi di rapportare le entrate imponibili IVA con il totale delle entrate correnti appare, allo stato, la soluzione più corretta e coerente.
Restano fermi in capo al Consorzio la verifica ed il rispetto della condizione prevista dall’ultimo capoverso del medesimo comma. La disposizione recita: “Sono altresì esenti dall’imposta le presta-zioni di servizi effettuate nei confronti dei consorziati o soci da consorzi, ivi comprese le società consortili e le società cooperative con funzioni consortili, costituiti tra soggetti per i quali, nel triennio solare precedente, la percentuale di detrazione di cui all’articolo 19-bis, anche per effetto dell’opzione di cui all’articolo 36-bis, sia stata non superiore al 10 per cento, a condizione che i corrispettivi dovuti dai consorziati o soci ai predetti consorzi e società non superino i costi imputabili alle prestazioni stesse".